Opinioni
Il nuovo “Patent Box” – La super deduzione dei costi di ricerca e sviluppo.
Il Legislatore tramite l’art. 6 del D.L. 146 del 21/10/2021 ha riformato il “vecchio” Patent Box, introducendo un nuovo regime opzionale collegato all’utilizzo, nell’ambito dell’attività di impresa, di taluni beni immateriali.
Tale nuovo regime è stato poi ulteriormente modificato dal Legislatore nel corso del medesimo anno con la “Legge di Bilancio 2022” (art. 1, co. 10 della L. 234/2021), trasformandosi da un regime di parziale detassazione del reddito di impresa (vecchio Patent Box) in un regime di deducibilità fiscale maggiorata dei costi di ricerca e sviluppo riferibili a determinate tipologie di beni immateriali.
La “Super deduzione”, che va esercitata in dichiarazione dei redditi, è:
- valida per 5 periodi d’imposta;
- irrevocabile;
- rinnovabile.
Secondo quanto chiarito dall’Agenzia delle Entrate (cfr. Circ. 5/2023), l’opzione per accedere al regime può essere esercitata tardivamente anche nella dichiarazione presentata entro 90 giorni dal termine ordinario, sia essa configurabile come dichiarazione tardiva oppure come dichiarazione integrativa/sostitutiva di quella già trasmessa nei termini, ovvero, può essere esercitata anche avvalendosi della c.d. “remissione in bonis.
I Soggetti beneficiari
L’agevolazione è destinata ai soggetti titolari di reddito di impresa, a prescindere dalla forma giuridica che adottano, che assumano la veste di “investitori” vale a dire che:
- svolgono le attività di ricerca e sviluppo e rimangono incisi dei relativi costi assumendone il rischio e
- hanno diritto di sfruttamento economico del bene immateriale e
- lo utilizzano direttamente o indirettamente nello svolgimento dell’attività di impresa.
In merito, l’Agenzia delle Entrate, con il provv. 48243/2022 ha specificato che “non rientra nella definizione di investitore il soggetto che, pur essendo titolare del diritto allo sfruttamento economico del bene immateriale agevolabile, non resta inciso dai costi sostenuti nell’effettuazione dei suddetti investimenti in attività rilevanti o, comunque, non sopporta il rischio degli investimenti, né acquisisce i benefici delle attività rilevanti”
Esclusioni
Sono escluse le imprese:
- che determinano il reddito imponibile su base catastale o in modo forfettario;
- in stato di liquidazione volontaria, fallimento, liquidazione coatta amministrativa, concordato preventivo senza continuità aziendale, altra procedura concorsuale o che abbiano in corso un procedimento per la dichiarazione di una di tali situazioni.
Oggetto della agevolazione:
- i beni immateriali
Costituiscono oggetto della agevolazione talune tipologie di costi riconducibili ad attività di ricerca e sviluppo, di cui si dirà nel proseguo, sostenuti in relazione alle seguenti categorie di beni immateriali:
- brevetti industriali: brevetti per invenzione, invenzioni biotecnologiche, certificati complementari di protezione per prodotti medicinali e fitosanitari, brevetti per modelli di utilità, brevetti e certificati per varietà vegetali e le topografie di prodotti a semiconduttori;
- software protetto da copyright;
- disegni e modelli giuridicamente tutelati (registrati, o che presentino i requisiti di registrabilità o che presentino di per sé carattere creativo e valore artistico);
- due o più beni immateriali di cui ai punti precedenti collegati da un vincolo di complementarietà.
Occorre fare riferimento alle norme nazionali, a quelle dell’unione Europea ed internazionali in materia di proprietà industriale ed intellettuale applicabili nel relativo territorio di protezione per individuare gli aspetti qualificanti i beni immateriali ed i requisiti richiesti per la loro esistenza e protezione.
Non sussiste alcuna preclusione all’esercizio dell’opzione per la super deduzione in relazione a beni diversi e complementari a quelli già oggetto di una precedente opzione per il vecchio regime di Patent Box (risposte Agenzia delle Entrate Telefisco 15/06/2022).
- le attività di ricerca e sviluppo
I costi oggetto di agevolazioni sono solo quelli sostenuti in relazione alle attività di ricerca e sviluppo di seguito dettagliate, direttamente afferenti ai beni immateriali:
- attività di ricerca industriale e sviluppo sperimentale ai sensi dell’art. 2 del DM 26.5.2020 (relativo al credito d’imposta ricerca e sviluppo);
- attività classificabili come innovazione tecnologica ai sensi dell’art. 3 del DM 26.5.2020;
- attività classificabili come design e ideazione estetica ai sensi dell’art. 4 del DM 26.5.2020;
- attività di tutela legale dei diritti sui beni immateriali.
Tali attività possono sia essere svolte direttamente, e quindi internamente all’impresa, oppure possono essere commissionate ad università ed enti di ricerca nonché a società terze non facenti parte del medesimo gruppo e sotto la direzione tecnica dell’investitore. È possibile ammettere al beneficio i costi per attività commissionate da società facenti parte del medesimo gruppo solo nel caso dei costi c.d. pass-through.
- le spese agevolabili
Le spese agevolabili, come indicato nel provv. dell’Agenzia delle Entrate 48243/2022, sono:
- spese per il personale titolare di rapporto di lavoro subordinato e di lavoro autonomo o altro rapporto diverso del lavoro subordinato, direttamente impiegato nello svolgimento delle attività rilevanti,
- quote di ammortamento, quota capitale dei canoni di locazione finanziaria, canoni di locazione operativa ed altre spese relative ai beni strumentali e ai beni immateriali utilizzati nello svolgimento delle attività rilevanti,
- spese per servizi di consulenza e servizi equivalenti inerenti esclusivamente alle attività rilevanti,
- spese connesse al mantenimento dei diritti sui beni immateriali agevolati, al rinnovo degli stessi a scadenza, alla loro protezione, alle attività di prevenzione della contraffazione, ed alla gestione dei contenziosi finalizzati a tutelarne il diritto.
I costi oggetto di agevolazione rilevano nel loro ammontare fiscalmente deducibile e sono imputati, ai fini del calcolo della maggiorazione del 110% a ciascun periodo di imposta in applicazione del principio di competenza ex art. 109 TUIR, indipendentemente dai regimi contabili applicati e della eventuale capitalizzazione dei costi.
Sono comunque escluse le spese generali e di carattere amministrativo.
Nel caso di costi riferibili a più beni occorre adottare un criterio oggettivo e riscontrabile di attribuzione
Luogo di svolgimento dell’attività
Le attività di ricerca devo essere svolte in Italia, o in Stati dell’Unione Europea o in Stati aderenti allo Spazio economico europea con i quali l’Italia abbia stipulato accordi di scambio effettivo di informazioni.
Meccanismo premiale – il recapture
Nell’esercizio in cui si ottiene il diritto di privativa è possibile dedurre in maniera maggiorata anche i costi per le attività di ricerca e sviluppo riferibili al bene e sostenute negli 8 periodi di imposta precedenti.
In questo caso saranno rilevanti anche i costi per le attività di ricerca fondamentale e quelli per le attività di ideazione e realizzazione del software mentre sono esclusi i costi per le attività di tutela legale.
In caso di operazioni straordinarie che comportano il trasferimento dell’azienda o del ramo d’azienda, cui sono riferibili le spese oggetto del meccanismo premiale, il diritto di apportare la variazione in diminuzione pari al 110% del loro importo spetta al nuovo titolare dell’azienda.
Penalty exemption
È prevista una esimente sanzionatoria in caso di predisposizione di idonea documentazione, firmata digitalmente con marca temporale, conforme a quanto previsto dal Provv. dell’Agenzia delle Entrate n. 48243/2022, il cui possesso sia comunicato in dichiarazione.
La predisposizione/comunicazione della documentazione risulta essere, per il contribuente, una mera facoltà, difatti:
- se esercitata, consente ai contribuenti di fruire dell’esimente sanzionatoria;
- se non esercitata, non comporta la preclusione all’accesso al nuovo regime Patent box, ma solo la non applicabilità dell’esimente sanzionatoria in caso di recupero a tassazione della maggiorazione dedotta ( Circ. 5/2023).
Inoltre, come chiarito dall’Agenzia delle Entrate in occasione del Telefisco 2022, la documentazione in parola non assume rilievo per i controlli relativi al credito d’imposta ricerca e sviluppo.
Coordinamento con la disciplina del credito di imposta ricerca e sviluppo
Nel caso di costi che abbiano anche fruito della agevolazione del credito di imposta ricerca e sviluppo, la base di calcolo di tale ultima agevolazione dovrà essere rideterminata nettando i costi in misura corrispondente all’agevolazione sulle imposte IRES e IRAP fruibile con il nuovo Patent Box.
La restituzione del maggior credito di imposta fruito deve avvenire senza applicazione di sanzioni ed interessi.
Considerazioni conclusive
Il profondo restyling effettuato dal Legislatore al “vecchio” regime del Patent Box, si è reso necessario causa dello scarso appeal del vecchio regime.
Difatti, secondo il report elaborato dal Dipartimento delle Finanze del MEF, nel periodo d’imposta 2020 i beneficiari del regime Patent Box sono stati 1.700, contro i circa 2.500 nel 2019. Una flessione (-32%) che ha, di pari passo, investito anche il valore totale dei redditi detassati e delle plusvalenze esenti, passato dai 6,2 mld di euro nel 2019 ai 3,1 mld nel 2020 (-50%).
Come visto, proprio al fine di favorire un ritorno di interesse per il regime agevolativo in parola, il Legislatore ha previsto il passaggio da un regime di parziale detassazione (50%) ad un regime super deduzione (110%) dei costi di ricerca e sviluppo riferibili a determinate tipologie di beni immateriali.
Sebbene la nuova normativa, in generale, non possa che essere accolta con favore dai contribuenti, la stessa ha altresì previsto la fuoriuscita dall’ambito applicativo dei beni agevolabili dei marchi d’impresa e del know-how. Inoltre, passando da un regime di parziale detassazione ad uno di super deduzione, non è scontato che il secondo sia più vantaggioso, ad es. per quelle società che generano dai beni agevolabili profitti notevolmente più elevati rispetto ai relativi costi di ricerca e sviluppo.
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