Opinioni
L’Agenzia delle Entrate si allinea all’interpretazione “unionalmente orientata” della Cassazione sull’equipollenza dei presupposti per la detrazione ed il rimborso Iva.
Con la Risoluzione del 26 marzo 2025 n. 20/E l’Agenzia delle Entrate ha fornito importanti chiarimenti in merito alla legittimità del rimborso dell’eccedenza Iva detraibile “per opere realizzate su beni di terzi che presentano un nesso di strumentalità con l’attività svolta“, sulla scia di quanto statuito dalla Corte di Cassazione con la sentenza n. 13162/2024 emessa a Sezioni Unite.
La Risoluzione in commento risulta essere di particolare rilevanza in quanto supera e modifica la precedente posizione assunta dall’Agenzia delle Entrate con la Risoluzione 179/E del 2005.
La norma e la Prassi precedente dell’Agenzia dell’entrate
L’articolo 30, comma 2, lett. c) del d.P.R n. 633/1972, stabilisce che “Il contribuente può chiedere in tutto o in parte il rimborso dell’eccedenza detraibile, se di importo superiore a euro 2.582,28, all’atto della presentazione della dichiarazione: […] c) limitatamente all’imposta relativa all’acquisto o all’importazione di beni ammortizzabili, nonché di beni e servizi per studi e ricerche […]“.
In base a tale norma, sino alla Sentenza riportata in epigrafe, l’Agenzia delle Entrate rifiutava il rimborso dell’IVA assolta sulle spese per la realizzazione di opere non iscrivibili dal contribuente istante nel proprio bilancio come beni ammortizzabili in quanto di titolarità di terzi, in base all’applicazione letterale dell’art. 30, comma 2, lettera c) sopra esplicato.
In particolare, con la risoluzione del 2005, l’Ufficio aveva negato il rimborso dell’Iva assolta sulle spese per la realizzazione, su immobili di terzi concessi in uso o in comodato, di opere inseparabili dall’immobile, in quanto in base ai principi civilistici tali opere accedevano all’immobile di un diverso proprietario e pertanto, non essendo suscettibili di autonoma utilizzabilità, risultavano non iscrivibili tra le immobilizzazioni materiali, come richiesto dall’art. 30 ai fini del rimborso dell’imposta.
La decisione della Corte a Sezioni Unite
Il dibattito giurisprudenziale, sul punto, è stato ondivago e ha generato due filoni giurisprudenziali:
- Il primo approccio interpretativo, più restrittivo, si basava essenzialmente sui termini “acquisto” e “ammortizzabili” presenti nell’art. 30 citato, e negava la possibilità di rimborso dell’Iva versata sulle opere o sui beni dei quali il soggetto passivo richiedente non avesse la proprietà o altro diritto reale che gli consentisse l’iscrizione tra i beni ammortizzabili, pur essendo tali opere o beni strumentali ed inerenti alla propria attività d’impresa (Ex multis 24518/2020).
- Il secondo approccio interpretativo, estensivo, interpretava l’art. 30 in commento in chiave sostanzialistica, valorizzando il principio unionale di neutralità dell’IVA che esclude che un soggetto passivo possa restare inciso dall’IVA come fosse un consumatore finale quando l’imposta è assolta in relazione ad opere realizzate su beni strumentali ed inerenti alla propria attività d’impresa, anche a prescindere dalla titolarità di tali beni strumentali.
La Suprema Corte di Cassazione con la Sentenza a SS.UU n. 13162/2024 ha definitivamente risolto il sopracitato contrasto giurisprudenziale, ritenendo che tra le due interpretazioni si debba preferire quella maggiormente orientata al rispetto del principio unionale di neutralità dell’IVA; conseguentemente, il termine “acquisto” deve intendersi ai fini del rimborso come disponibilità del bene e il termine “ammortizzabile” come funzionale e quindi “strumentale” all’attività d’impresa del soggetto passivo che richiede il rimborso IVA.
La decisione degli Ermellini trae il proprio fondamento dal fatto che, soprattutto nei casi in cui si devono interpretare norme relative a tributi armonizzati, i Giudici nazionali devono adottare un criterio di “interpretazione conforme” ai principi unionali (“unionalmente orientata”); in tema di rimborso IVA, la Corte di Giustizia dell’Unione Europea ha più volte stabilito che le modalità con le quali gli Stati Membri concedono il diritto al rimborso dell’Iva non devono mai risultare lesive del principio di neutralità dell’imposta (ex multis Sentenza della Corte di Giustizia Europea Granital n. 170 del 1984).
La nuova posizione dell’Agenzia delle entrate
Con la Risoluzione oggetto del presente Alert, l’Agenzia si è dunque allineata pienamente ai principi stabiliti con la Sentenza a Sezioni Unite sopracitata, riconoscendo che “[…] le indicazioni fornite con la risoluzione n. 179/E del 2005 sono da ritenersi non più attuali, con la conseguenza che l’esercente attività d’impresa o di lavoro autonomo ha diritto, al ricorrere di tutti gli altri requisiti richiesti dalla normativa, al rimborso dell’Iva per i lavori di miglioramento, trasformazione o ampliamento dei beni dei quali ha disponibilità in virtù di un titolo giuridico che ne garantisca il possesso ovvero la detenzione per un periodo di tempo apprezzabilmente lungo, ferma restando in ogni caso, la strumentalità dei beni stessi all’esercizio dell’impresa per un periodo di tempo medio lungo […]”.
Con riguardo ai procedimenti pendenti, l’Agenzia invita le Direzioni regionali a vigilare sulle Direzioni provinciali affinché osservino i nuovi chiarimenti forniti, concedendo i rimborsi dell’IVA assolta sui lavori e sulle opere realizzate su beni di terzi che presentano un nesso di strumentalità e inerenza con l’attività svolta. In relazione agli eventuali giudizi pendenti occorrerà vigilare che gli Uffici dell’Agenzia costituiti in giudizio evidenzino tale mutato orientamento e – in caso di inattività – segnalare alla Corte giudicante la nuova posizione assunta dalla stessa Agenzia delle Entrate con la Risoluzione in oggetto.
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