Opinioni
Esenzione dell’accisa sui carburanti – l’Italia si conforma ai principi europei.
Il 30 novembre 2023 è stato pubblicato sulla Gazzetta Ufficiale il Decreto n. 171/2023 con il quale il Ministero dell’Economia e delle Finanze ha modificato il Decreto n. 225/2015, apportando rilevanti modifiche in tema di esenzione delle accise sui carburanti.
In particolare, dal 1° gennaio 2024, l’esenzione non sarà più applicabile ai carburanti o agli olii lubrificanti impiegati in imbarcazioni, incluse quelle private da diporto, usate dal proprietario o da altro soggetto utilizzatore delle stesse in virtù di un contratto di noleggio, locazione o di qualsiasi altro titolo, che ne determini l’uso finale per scopi diversi dalla prestazione di servizi a titolo oneroso.
La normativa italiana ante modifica
La disciplina dell’esenzione delle accise sui carburanti e sugli olii è contenuta in una pluralità di disposizioni normative che vanno lette e interpretate in combinato disposto tra loro.
Dall’analisi del Testo Unico delle Accise e della Tabella ad esso allegata si evince che sono esenti da accisa gli acquisti di olii e carburanti destinati ad imbarcazioni da diporto utilizzate per scopi commerciali, con esclusione di quelli destinati a imbarcazioni private da diporto (ovvero per un uso non commerciale).
Cosa il Legislatore intenda per utilizzo del natante per scopi commerciali, è definito dalla lettura in combinato disposto del Codice della nautica da diporto e del Decreto Ministeriale 225/2015, modificato a decorrere dal 2024 proprio dal Decreto 171/2023 in commento.
Semplificando al massimo, sono esenti i rifornimenti alle unità adibite ad esclusivo scopo commerciale mediante contratto di noleggio.
Sul punto, con propri documenti di prassi l’Agenzia delle Dogane ha esplicitamente ritenuto applicabile alla disciplina delle accise, la definizione di attività commerciale contenuta nella normativa del settore nautico, che come anticipato consente l’impiego commerciale delle unità da diporto per la locazione ed il noleggio, chiarendo che la legge “riserva l’esenzione fiscale all’impresa che utilizza il carburante per la prestazione di servizi di navigazione marittima a titolo oneroso, fermo restando il vincolo di esclusiva destinazione dell’unità da diporto all’attività di noleggio”.
Il quadro giuridico nazionale sopradescritto non è stato scalfito neanche dall’avvio di un procedimento dinanzi la Corte di Giustizia Europea volto a valutare la compatibilità delle norme nazionali con quelle UE, tanto che il Direttore Generale dell’Agenzia delle Dogane e monopoli in risposta (parere n. 169336 del 28 maggio 2021) a una richiesta di consulenza giuridica avanzata da più associazioni di categoria (Assopetroli-Assoenergia, CNA e Federagenti), ha specificato che, in forza del quadro di riferimento attualmente vigente, nonostante la disciplina italiana sia oggetto di valutazione da parte dei Giudici Comunitari, i proprietari delle unità da diporto adibite esclusivamente al noleggio potranno continuare a beneficiare dell’esenzione dell’accisa sugli olii e sul carburante.
In definitiva, ciò che nella disciplina italiana rileva, o almeno rilevava fino alle modifiche che verranno di seguito esplicate, non è l’uso diportistico dell’imbarcazione che legittimamente può farne l’utilizzatore (che può anche coincidere con il rappresentante legale della società proprietaria del natante), ma l’uso imprenditoriale e commerciale che ne fa l’armatore (mediante la stipula dei contratti di noleggio) a legittimare il regime di esenzione dalle Accise.
I principi europei
Con la sentenza relativa alla causa C-341/20, instaurata dalla Commissione Europea, la Corte di Giustizia UE ha condannato l’Italia per non aver applicato correttamente il regime di esenzione da accisa riguardo ai carburanti utilizzati da imbarcazioni private da diporto nell’ambito di contratti di noleggio.
Difatti, l’art. 14 par. 1 della direttiva 2003/96/CE stabilisce l’esenzione da accisa per i prodotti usati come carburanti per la navigazione nelle acque Ue, diversa da quella delle imbarcazioni private da diporto: tale eccezione – e dunque l’assoggettamento ad accisa – va riferita a qualsiasi imbarcazione usata dal suo proprietario o dalla persona fisica o giuridica autorizzata ad utilizzarla in virtù di un contratto di locazione o di qualsiasi altro titolo, per scopi non commerciali ed in particolare per scopi diversi dal trasporto di passeggeri o merci o dalla prestazione di servizi a titolo oneroso o per conto di autorità pubbliche., poiché garantisce l’esenzione senza tenere conto delle le modalità di utilizzazione (potenzialmente a scopo di diporto) dell’imbarcazione da parte del noleggiatore. Viceversa, come visto sopra, la normativa italiana concede o rifiuta l’esenzione da accisa a prescindere dall’effettiva utilizzazione che viene fatta dell’imbarcazione.
Sul punto, la Corte di Giustizia con la sentenza citata ha espressamente stabilito che “occorre constatare che, concedendo il beneficio dell’esenzione dall’accisa ai carburanti utilizzati da imbarcazioni private da diporto esclusivamente nel caso in cui tali imbarcazioni costituiscano l’oggetto di un contratto di noleggio, indipendentemente dal modo in cui esse vengono effettivamente utilizzate, la Repubblica italiana è venuta meno agli obblighi che le incombono in forza dell’articolo 14, paragrafo 1, lettera c), della direttiva 2003/96.“.
Il recepimento dei principi comunitari e le modifiche normative
Alla luce della pronuncia della Corte di Giustizia UE l’Italia ha modificato la propria disciplina interna, emanando il Decreto in commento, con il quale è stato espressamente previsto che l’esenzione, a decorrere dal gennaio 2024, non sarà più applicabile ai carburanti o agli oli lubrificanti impiegati in imbarcazioni, incluse quelle private da diporto, usate dal proprietario o da altro soggetto utilizzatore delle stesse in virtù di un contratto di noleggio, locazione o di qualsiasi altro titolo, che ne determini l’uso finale per scopi diversi dalla prestazione di servizi a titolo oneroso.
Difatti, da un lato, è stata eliminata la norma che estendeva l’esenzione anche “ai rifornimenti alle unità adibite ad esclusivo scopo commerciale mediante contratto di noleggio“; dall’altro, ne è stata introdotta un’altra che, al contrario, prevede come l’esenzione “non è applicata ai carburanti o agli oli lubrificanti impiegati in imbarcazioni, incluse quelle private da diporto, usate dal proprietario o da altro soggetto utilizzatore delle stesse in virtu’ di un contratto di noleggio, locazione o di qualsiasi altro titolo, che ne determina l’uso finale per scopi diversi dalla prestazione di servizi a titolo oneroso“.
Commento
Premesso che il Decreto prevede espressamente che le disposizioni “hanno effetto a decorrere dal primo giorno del secondo mese successivo alla data della sua pubblicazione nella Gazzetta Ufficiale”, ovvero dal 1° gennaio 2024, alla luce della indiscutibile portata innovativa, sembra corretto presumere che le nuove regole si applichino solo pro futuro, senza quindi la possibilità per l’Amministrazione finanziaria di emettere atti impositivi volti al recupero dell’accisa non versata per gli anni d’imposta precedenti.
Nonostante i chiari principi espressi dalla Corte di Giustizia e le modifiche apportate, la nuova disciplina sembra, tuttavia, lasciare ancora spazio a possibili interpretazioni estensive.
Invero, le nuove disposizioni prevedono un meccanismo riservato agli usi ulteriori e diversi “dal trasporto regolare di passeggeri e di merci e dalle altre attività indicate all’articolo 1, commi 4 e 5” (ovvero quelle di: i) pesca marittima (art. 1, co. 4); e, ii) trasporto merci nelle acque marine comunitarie e nelle acque interne, all’attività di dragaggio di vie navigabili e porti e alla pesca professionale nelle acque interne ((art. 1, co. 5)).
Alla luce di quanto sopra, in termini applicativi, la nuova disciplina è tutta ancora da scrivere, con un possibile “nuovo” proliferare di contenziosi.
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